»Passive« Entstrickung in grenzüberschreitenden Sachverhalten

Mit Urteil vom 19.11.2025 - I R 41/22 hat derBundesfinanzhof (BFH) entschieden, dass eine sogenannte steuerrechtlicheEntstrickung in grenzüberschreitenden Fällen - ein Vorgang, bei dem stilleReserven von Wirtschaftsgütern aufgedeckt und besteuert werden, weil ansonstendie Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) ihr Besteuerungsrecht verlierenwürde - grundsätzlich auch durch eine bloße Rechtsänderung eintreten kann(»passive« Entstrickung).

Mit Wirkung ab dem Jahr 2006 hat der Gesetzgeber in mehrerenSteuergesetzen Tatbestände verankert, die dem deutschen Fiskus in bestimmtengrenzüberschreitenden Konstellationen das Recht zur Besteuerung der inWirtschaftsgütern ruhenden stillen Reserven einräumen, obwohl sich die stillenReserven für den Steuerpflichtigen noch nicht - zum Beispiel infolge einesVerkaufs des Wirtschaftsguts - realisiert haben. Voraussetzung für denvorzeitigen Steuerzugriff ist jeweils, dass das Besteuerungsrecht von Deutschlandan dem Wirtschaftsgut ausgeschlossen oder beschränkt wird. Ein solcher Fallkann beispielsweise vorliegen, wenn ein Steuerpflichtiger ein Wirtschaftsgutvon einer inländischen in eine ausländische Betriebsstätte überführt. VonAnfang an umstritten war, ob eine Entstrickung gegebenenfalls auch ohne einaktives Handeln des Steuerpflichtigen eintreten kann. Diese Frage stellt sichinsbesondere, wenn das deutsche Besteuerungsrecht dadurch verlorengeht oderbeschränkt wird, dass Deutschland mit dem betreffenden ausländischen Staat einneues Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (DBA) abschließt, nach demkünftig das Besteuerungsrecht an den stillen Reserven des Wirtschaftsguts nichtmehr Deutschland, sondern dem anderen Staat zusteht oder Deutschland sichverpflichtet, die von dem anderen Staat erhobenen Steuern auf die eigenenSteuern anzurechnen.

Der BFH hat die Möglichkeit einer solchen »passiven«Entstrickung nunmehr grundsätzlich bejaht. In dem entschiedenen Fall ging es umeine deutsche GmbH, die Gesellschafterin einer spanischen Kapitalgesellschaftwar, welche über spanischen Immobilienbesitz verfügte. Zum 01.01.2012 war einneues DBA zwischen Deutschland und dem Königreich Spanien (Spanien) wirksamgeworden, in dem Deutschland sich verpflichtet hatte, für den Fall, dass inDeutschland ansässige Steuerpflichtige Anteile an Gesellschaften mit einer»Immobilienquote« von mindestens 50 % (Wertansatz spanischer Immobilien imVerhältnis zur Bilanzsumme) veräußern, die von Spanien auf die Veräußerungerhobene Quellensteuer auf die deutsche Steuer anzurechnen. Das Finanzamt (FA)sah in der Gefahr, im Falle einer künftigen Veräußerung der Anteile durch dieGmbH spanische Quellensteuer auf die deutsche Steuer anrechnen zu müssen, eineBeschränkung des deutschen Besteuerungsrechts im Sinne von § 4 Abs. 1 Satz 3des Einkommensteuergesetzes und unterwarf bei der GmbH den hypothetischenGewinn aus einer (fiktiven) sofortigen Veräußerung im Veranlagungszeitraum 2012der deutschen Körperschaftsteuer. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage der GmbHin erster Instanz statt, weil es die Möglichkeit einer allein auf einerRechtsänderung beruhenden Entstrickung schon im Grundsatz abgelehnt hat.

Obwohl der BFH dieser Begründung nicht gefolgt ist, sonderneine Entstrickung auch in den Fällen einer Rechtsänderung grundsätzlich fürmöglich hält, hatte die Revision des FA letztlich keinen Erfolg, denn das FAhatte die Rechtsfolgen einer möglichen Entstrickung dem »falschen«Veranlagungszeitraum zugeordnet. Diese treten nach dem Urteil des BFH in derletzten juristischen Sekunde ein, bevor der Ausschluss oder die Beschränkungdes Besteuerungsrechts wirksam wird. Dies wäre im Urteilsfall noch im Veranlagungszeitraum2011 gewesen.Auch in dem heute ebenfalls veröffentlichten Urteil vom 19.11.2025 - I R 6/23hat der BFH zur »passiven« Entstrickung entschieden. Das FA hatte eineEntstrickung im Hinblick auf australischen Immobilienbesitz einer deutschenKapitalgesellschaft daraus abgeleitet, dass mit dem Inkrafttreten eines neuenDBA zwischen Deutschland und Australien zum 01.01.2017 das deutscheBesteuerungsrecht an einem künftigen Veräußerungsgewinn hinsichtlich deraustralischen Immobilien entfallen sei. Dagegen klagte die Steuerpflichtige undbekam vor dem FG Recht. Der BFH bestätigte das Urteil des FG, weil bereits aufder Grundlage des »alten«, bis 31.12.2016 geltenden DBA kein deutschesBesteuerungsrecht an einem Gewinn aus der Veräußerung der Immobilien bestandenhatte.

Die Praxis wird sich darauf einstellen müssen, dassÄnderungen von DBA oder anderen Gesetzen in grenzüberschreitenden Fällengegebenenfalls zu einer vorzeitigen Besteuerung von in Wirtschaftsgüternruhenden stillen Reserven führen kann. Es ist jedoch im Einzelfall genau zuprüfen, ob die jeweilige Rechtsänderung tatsächlich zu einem Ausschluss odereiner Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts geführt hat. Änderungenoder Neuabschlüsse von DBA vollziehen sich meist in längerenVerfahrensabläufen, so dass den Steuerpflichtigen häufig noch Zeit bleibt, sichdarauf einzustellen.

BFH, Pressemitteilung vom 9.4.2026 zu Urteil vom 19.11.2025,I R 41/22