Arbeitslohn aus Tätigkeit für die ISAF: Ist steuerpflichtig

Der für eine Tätigkeit als International Civilian Consultant bei der International Security Assistance Force (ISAF) in Afghanistan gezahlte Arbeitslohn unterliegt der Einkommensteuer. Aus völkerrechtlichen Vereinbarungen ergebe sich kein Anspruch auf eine Steuerbefreiung, stellt der Bundesfinanzhof (BFH) klar. Der im Zusammenhang mit einer Tätigkeit für die ISAF gezahlte Gefahren- und Erschwerniszuschlag sei nicht nach § 3 Nr. 64 Einkommensteuergesetz (EStG) steuerfrei.

Der Kläger hatte 2011 seinen Wohnsitz im Inland. Ab dem 04.04.2011 übte er eine Tätigkeit als International Civilian Consultant bei der ISAF in Afghanistan aus. Die Anstellung erfolgte als Kameramann und Ausbilder von afghanischen Journalisten und Kameraleuten. Darüber hinaus war der Kläger in die Leitung eines Medienbüros der ISAF eingebunden. In seiner Einkommensteuererklärung für 2011 erklärte er (neben steuerpflichtigen Einkünften aus selbstständiger Arbeit als Kameramann bis zum 03.04.2011) steuerfreie Brutto-Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit einschließlich eines darin enthaltenen Gefahren- und Erschwerniszuschlags. Zur Begründung für die Steuerfreiheit der vorgenannten Einkünfte berief er sich auf verschiedene internationale Abkommen.

Das Finanzamt folgte dem nicht. Die hiergegen gerichtete Klage blieb ohne Erfolg. Ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung mit Afghanistan bestehe – auch für das Streitjahr – nicht, so der BFH. Artikel X des Abkommens zwischen den Parteien des Nordatlantikvertrages über die Rechtsstellung ihrer Truppen vom 19.06.1951 (NATO-Truppenstatut) spreche zwar die Besteuerung an, regele aber nur die Verhältnisse Entsandter einer Vertragspartei der NATO im Hoheitsgebiet einer anderen NATO-Vertragspartei. Es sei daher bei einer Tätigkeit in Afghanistan ebenso wenig einschlägig wie das Zusatzabkommen zu dem Abkommen zwischen den Parteien des Nordatlantikvertrages über die Rechtsstellung ihrer Truppen hinsichtlich der in der Bundesrepublik Deutschland stationierten ausländischen Truppen vom 03.08.1959, das nach seinem Artikel 1 die Rechte und Pflichten bestimmter NATO-Staaten im Gebiet der Bundesrepublik Deutschland regelt.

Eine Steuerbefreiung ergebe sich auch nicht aus dem so genannten Ottawa-Abkommen, so der BFH weiter. Der Kläger erfülle die Voraussetzungen dafür nicht.

Ebenso wenig ergebe sich eine Steuerbefreiung aus dem so genannten Military Technical Agreement (MTA) vom 04.01.2002, weil die Vereinbarung hinsichtlich der Mission in Afghanistan allein das Verhältnis Afghanistans zur ISAF (vgl. Artikel VIII MTA), nicht aber zu Deutschland betreffe.

Aus den die Vereinten Nationen und ihre Sonderorganisationen unmittelbar betreffenden Vereinbarungen ergäben sich für den Kläger ebenfalls keine Steuerbefreiungstatbestände. Mangels erforderlichen Abkommens nach Artikel 63 der Charta der Vereinten Nationen mit dem Wirtschafts- und Sozialrat der Vereinten Nationen seien weder die NATO noch die ISAF (noch die daran beteiligten Staaten) Sonderorganisationen der Vereinten Nationen.

Der gezahlte Gefahren- und Erschwerniszuschlag sei nicht gemäß § 3 Nr. 64 EStG steuerfrei, da die einzelnen Regelungen dieser Vorschrift tatbestandlich jeweils nicht erfüllt seien, so der BFH weiter. Der Kläger habe nicht im Sinne des § 3 Nr. 64 Satz 1 EStG in einem Dienstverhältnis zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts gestanden. Dabei kann laut BFH offenbleiben, ob die ISAF über eine eigene Rechtspersönlichkeit verfügt oder insoweit auf die NATO abzustellen wäre. Denn die NATO sei eine supranationale und keine inländische Rechtsperson.

Die Anwendung des § 3 Nr. 64 Satz 2 EStG, der die Steuerbefreiung auf Mitarbeiter von privaten Einrichtungen ausdehnt, die im Wesentlichen durch öffentliche Mittel finanziert werden, scheide ebenfalls aus. Denn die Regelung habe zur weiteren ‑‑hier nicht erfüllten‑‑ Voraussetzung, dass der Arbeitslohn nach den Grundsätzen des Bundesbesoldungsgesetzes ermittelt wird.

Die auf Arbeitnehmer in der Privatwirtschaft anwendbare Regelung in § 3 Nr. 64 Satz 3 EStG setze einen inländischen Arbeitgeber und eine von diesem veranlasste Auslandsentsendung voraus. An beiden Voraussetzungen fehle es im Streitfall. Vielmehr habe der Kläger unmittelbar das Arbeitsangebot eines ausländischen Arbeitgebers angenommen und sich sodann zur Arbeitsaufnahme ins Ausland begeben.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 24.11.2021, I R 17/20