Gestellung von Personal: Bayerisches Landesamt für Steuern zu umsatzsteuerlicher Behandlung

In einer aktuellen Verfügung informiert das Bayerische Landesamt für Steuern (LfSt) über die umsatzsteuerliche Behandlung der Gestellung von Personal.

Bezüglich der Personalgestellung von und zwischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts gelte bei der Umsatzsteuer, dass für die Frage der Steuerbarkeit einer Leistung allein auf deren objektiven Inhalt abzustellen sei. Die Beweggründe des staatlichen Handelns, seine entsprechende Zielrichtung und die mit der Leistung angestrebten Zwecke seien für die Prüfung der Steuerbarkeit regelmäßig nicht ausschlaggebend.

Die auf Dauer angelegte oder wiederholte Überlassung von Personal durch die öffentliche Hand gegen Kostenerstattung oder anderes Entgelt erfülle als nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen gewöhnlich alle Merkmale des allgemeinen Unternehmerbegriffs im Sinne des § 2 Absatz 1 Umsatzsteuergesetz (UStG). Dies gelte unabhängig davon, ob die Personalüberlassung im Wege der Amtshilfe, Zuweisung, Abordnung oder in sonstiger Weise erfolgt. Eine Ausnahme gilt laut LfSt lediglich für die Personalbeistellungen im Sinne des Abschnitts 1.1 Absatz 6 und 7 des Umsatzsteuer-Anwedndungserlasses (UStAE), die keinen Leistungscharakter haben.

Wird eine hiernach unternehmerische Personalüberlassung auf privatrechtlicher Grundlage ausgeführt, unterliege sie der Umsatzsteuer, ohne dass es dafür weiterer Voraussetzungen bedarf. Eine Steuerbefreiung komme nur in seltenen Ausnahmefällen in Betracht, zum Beispiel unter bestimmten Voraussetzungen bei der Überlassung von Ärzten und medizinischem Hilfspersonal (Abschnitt 4.14.6 Absatz 2 Nr. 7 UStAE, Abschnitt 4.16.6 Absatz 2 Nr. 4 UStAE) als eng verbundener Umsatz, Personal durch religiöse und weltanschauliche Einrichtungen (§ 4 Nr. 27 Buchstabe a UStG) oder land- und forstwirtschaftlichen Arbeitskräften und Betriebshelfern (§ 4 Nr. 27 Buchstabe b UStG).

Ob und unter welchen Voraussetzungen eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 29 UStG für die Überlassung von Personal gegebenenfalls in Betracht kommt, bleibe dem in Vorbereitung befindlichen Einführungsschreibens des Bundesfinanzministeriums vorbehalten, betont das LfSt.

Wird die Personalüberlassung im Rahmen einer öffentlich-rechtlichen Sonderregelung durchgeführt (häufig in Fällen der Amtshilfe oder Abordnung von Beamten), könne die Unternehmereigenschaft über § 2b UStG eingeschränkt sein. Eine Anwendung des § 2b Absatz 2 Nr. 1 oder 2 UStG werde dabei in der Regel ausscheiden. Ein gesetzlicher Wettbewerbsausschluss im Sinne des § 2b Abs. 3 Nr. 1 UStG werde ebenfalls nur in Ausnahmefällen vorliegen. Die gesetzlichen Grundlagen müssten dabei so gefasst sein, dass die konkret von der anderen juristischen Person des öffentlichen Rechts benötigte Personalgestellung ausschließlich von einer juristischen Person des öffentlichen Rechts erbracht werden darf. Ein allgemein gehaltenes Kooperationsgebot reiche nicht aus (Abschnitt 2b.1 Absatz 8 UStAE).

Da darüber hinaus in den Anwendungsfällen des § 2b Absatz 3 Nr. 2 UStG stets eine Kontrollprüfung auf mögliche Wettbewerbsverzerrungen vorzunehmen ist (Abschnitt 2b.1 Absatz 3 UStAE), werde die Unternehmereigenschaft in der Masse der Fälle – wenn überhaupt – nur über die Generalklausel in § 2b Absatz 1 UStG eingeschränkt sein können. Voraussetzung dafür ist laut LfSt, dass keine Wettbewerbssituation zu privaten Anbietern besteht. Da es allein auf den objektiven Inhalt der Überlassungsleistung und damit gegebenenfalls auf die Art der vom überlassenen Personal auszuübenden Tätigkeit ankommt, könne allenfalls bei Personen, die – beispielweise wegen des Bestehens eines öffentlich-rechtlichen Dienst- und Treueverhältnisses – zur Erfüllung öffentlicher Aufgaben oder Ausübung hoheitlicher Befugnisse nicht von privaten Dritten überlassen werden können, eine Wettbewerbssituation ausgeschlossen werden.

Nach Rz. 24 des BMF-Schreibens vom 16.12.2016 (BStBl 2016 I S. 1451) bestehe ein Wettbewerbsverhältnis, wenn zwei Leistungen aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers dieselben Bedürfnisse befriedigen. Bei einer Personalüberlassung könne demnach der Beamten- oder Richterstatus oder Ähnliches nur dann eine Rolle spielen, wenn durch ihn ein anderes Bedürfnis befriedigt wird, wenn also der entsprechende Status aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers einen wesentlichen Unterschied zu den Leistungen privater Anbieter ausmacht. Diese Bedingung sei nur erfüllt, wenn die überlassene Person bei der Einsatzstelle Aufgaben erfüllt, die an diesen Status geknüpft sind. Dass gelte zum Beispiel für Bereitschaftspolizisten, die an einem Großeinsatz in einem anderen Bundesland gegen Kostenerstattung teilnehmen.

Kann eine Tätigkeit ohne Unterschied auch von am Markt verfügbaren Verwaltungsexperten ausgeübt werden, wie sie auch Zeitarbeitsfirmen anbieten, werde häufig eine steuerschädliche Wettbewerbssituation bestehen.

Landesamt für Steuern Bayern, Verfügung vom 08.02.2021, S 7107.2.1-39/5 St33